关于《中华人民共和国政府和法兰西共和国政府对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及议定书生效执行公告的解读

《中华人民共和国政府和法兰西共和国政府对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》（以下简称协定）及议定书已于2014年12月28日生效并自2015年1月1日起执行。对于本协定主要条款解读如下：

一、第二条（税种范围）规定，在中国，本协定适用于个人所得税和企业所得税，在法国，本协定适用于所得税、公司税、公司税缴款，包括源泉扣缴、预扣款或预付款。另外，本协定也适用于其签订之日后征收的属于增加或者代替现行税种的相同或者实质相似的税收。

二、第四条（居民）在常规条款内容之后增加了第四款，明确了通过合伙企业等类似实体（以下统称为合伙企业）取得所得能否享受协定待遇的问题。该款共分为六项，可归纳为三组，即：

（一）缔约国一方居民（受益人、合伙人、成员或参与者）通过在该缔约国一方成立的合伙企业从缔约国另一方取得所得（第一项和第二项规定）

这两项规定遵循的原则是，不论缔约国另一方如何认定合伙企业，当缔约国一方将合伙企业视为纳税虚体（即在合伙企业层面不征税）时，缔约国一方居民可以就该项所得在缔约国另一方享受协定待遇；当缔约国一方将合伙企业视为纳税实体（即在合伙企业层面征税）时，合伙企业可以就该项所得在缔约国另一方享受协定待遇。

（二）缔约国一方居民（受益人、合伙人、成员或参与者）通过在缔约国另一方成立的合伙企业从该缔约国另一方取得所得（第三项和第四项规定）

这两项规定遵循的原则是，当缔约国一方将合伙企业视为纳税虚体，缔约国另一方视为纳税实体时，则缔约国另一方对该项所得的征税权不受协定限制；当缔约国一方将合伙企业视为纳税实体时，不论缔约国另一方如何认定，该项所得不能享受协定待遇。

（三）缔约国一方居民（受益人、合伙人、成员或参与者）通过在第三方国家成立的合伙企业从缔约国另一方取得所得（第五项和第六项规定）

这两项规定遵循的原则是，无论缔约国另一方对合伙企业如何规定，当缔约国一方及第三国将合伙企业视为纳税虚体，且在第三国与缔约国双方均签订了信息交换协议或者包括信息交换条款的税收协定时，缔约国一方居民可以就该所得在缔约国另一方享受协定待遇；当缔约国一方将合伙企业视为纳税实体时，该项所得不能享受协定待遇。

三、第五条（常设机构）规定：

（一）建筑工地或建筑、装配安装工程，或者与其有关的监督管理活动,只有存续时间达12个月才构成常设机构。

（二）提供劳务，没有固定场所但在任何12个月中连续或累计在来源国停留超过183天的，也构成常设机构。

四、第六条（不动产所得）较常规条款增加了一款规定，即第五款，明确如果所得来源于一种可以享受不动产权益的权利而非不动产本身，那么行使或者出租这种享用权带来的所得，也认定为不动产所得，可以在不动产所在国征税。

五、第十条（股息）第六款规定，当缔约国一方的集合投资工具向缔约国另一方的投资者分配股息时，如果符合以下条件，则集合投资工具所在国可以依据其国内法不受限制地征税：（1）所得来源于不动产；（2）每年将大部分所得分配给投资者；（3）在其成立地不征税；（4）作为股息受益所有人的投资者拥有其10%或以上的资本。

六、为防止协定滥用，第十条（股息）、第十一条（利息）和第十二条（特许权使用费）、第二十二条（其他所得）的最后一款均规定，如果纳税人以获取协定优惠待遇为主要目的或主要目的之一而对股份、债权或其他相关权利做出安排，则协定待遇不适用。我国主管税务机关根据上述条款拒绝给予纳税人协定待遇时，在程序上应按照一般反避税的相关规定执行。

七、关于缔约一方居民来源于缔约另一方的股权转让所得，第十三条（财产收益）规定来源国有权征税的情形包括：一是股权主要价值（50%以上）来自于不动产的情形，二是转让前12个月内的任何时间，直接或间接持股达到或超过25%的情形。值得注意的是，对于第一种情形增加了以下几项说明，首先，规定了转让之前36个月内任何时间的条件；其次，说明不仅限于公司的股份，还包括对信托等任何其他实体或安排中的权利的转让；再次，特别强调了包括通过一个或多个中间体对不动产进行投资和交易的情况。

八、第二十四条（其他规则）是单独设立的反避税条款，其表述也采取了目的测试的规定。如果某些交易或安排的主要目的或主要目的之一是为了获取协定待遇，比如在常设机构的构成、居民身份的归属、所得性质的认定等方面做出安排，故意规避纳税，则缔约国双方可根据该条款拒绝给予相应的协定待遇。我国主管税务机关根据上述条款拒绝给予纳税人协定待遇时，在程序上应按照一般反避税的相关规定执行。

九、第二十五条（非歧视待遇）规定，本协定规定的非歧视待遇不受第二条所列税种范围的限制，而是适用于所有种类的税收。

十、议定书第一条是对于协定第七条（营业利润）第一款的进一步说明，明确如果缔约国一方企业在缔约国另一方拥有常设机构，在计算归属于常设机构的利润时，不应以该企业取得的所得总额或合同总额来归属常设机构的利润，而应根据该常设机构所实际从事的活动或完成的合同部分来确定其利润。即使通过核定的方法确定常设机构的利润，也应遵循该原则。

十一、议定书第三条规定，对于在缔约国一方成立且在该国免于缴纳本协定所适用税种的投资工具，当其从缔约国另一方取得股息或利息时，如果属于该投资工具成立国居民的投资者是该所得的受益所有人并对该所得纳税，那么该投资工具可就其本国居民投资者的所得部分申请享受协定待遇。

十二、根据议定书第五条规定，除第十三条第一款和第四款所述不动产收益外，缔约国一方的主权基金从缔约国另一方取得的股息、利息和财产收益，应仅在该缔约国一方征税。另外，双方对主权基金进行了开放式列举。